Решение об утверждении результатов увеличения уставного капитала образец: Документы для увеличения уставного капитала

Содержание

Увеличение уставного капитала ООО до госрегистрации соответствующих изменений: есть ли риск

Многие предприятия для пополнения оборотных средств прибегают к увеличению уставного капитала. Есть ли для ООО риск, если денежные средства для увеличения уставного капитала участники внесут до государственной регистрации соответствующих изменений? Такой вопрос часто задают бухгалтеры предприятий, на которых проводятся указанные операции. Расмотрим его, проанализировав судебную практику и разъяснения контролеров.

Сразу заметим: алгоритм увеличения уставного капитала (далее – УК) ООО, предусмотренный ст. 18 Закона от 06.02.18 г. № 2275-VIII «Об обществах с ограниченной и дополнительной ответственностью» (далее – Закон об ООО), построен так, что фактическое внесение денежных средств (передача имущества) происходит до госрегистрации изменений, которая является финальным аккордом в данной процедуре. Поэтому, если ООО действовало согласно указанной норме Закона об ООО, пополнение УК до госрегистрации изменений, касающихся его размера, не должно приводить к негативным последствиям для него.

Подробно о процедуре увеличения УК – в материалах:

«Как увеличить уставный капитал ООО»

«Как оформить увеличение уставного капитала ООО»

Во времена действия Закона от 19.09.91 г. № 1576-ХІІ «О хозяйственных обществах» (далее – Закон № 1576) и старого налогового законодательства наибольшей опасностью для ООО было наразиться на вердикт налоговиков в занижении налога на прибыль и, как следствие, – на доначисление обязательств по этому налогу, а также применение штрафных (финансовых) санкций за занижение объекта налогообложения. Ведь внесение дополнительного вклада в УК без госрегистрации изменений в устав налоговые органы считали безвозвратной финансовой помощью, которая подлежит налогообложению налогом на прибыль обществом на общих основаниях. Это таило риск не только для плательщиков налога на прибыль, но и для плательщиков единого налога. Ведь до 01.01.15 г. налоговики хотели видеть такие взносы в доходе.

Это подтверждает судебная практика, в частности постановление Верховного Суда от 12. 02.19 г. по делу № 2а-2188/10/0270, постановление Верховного Суда Украины от 21.02.12 г. по делу № 21-942во10, постановление Высшего административного суда Украины от 19.09.12 г. № К/9991/22645/12, определение Винницкого апелляционного админсуда от 12.02.13 г. по делу № 2а/2470/933/11 11.

Учитывая действующие тогда статьи 4, 16, 51 Закона № 1576, ст. 87 Хозяйственного кодекса, суды делали вывод, что закон обязует ООО зарегистрировать решение об изменении размера УК, которое с этого момента вступает в юридическую силу и является основанием для отражения в бухучете соответствующих хозопераций, связанных с этим, а не факта увеличения УК. Поэтому до момента госрегистрации изменений в устав суды не соглашались с тем, что средства, полученные ООО от участника как дополнительные взносы, являются прямой инвестицией в эмитированные обществом корпоративные права¹, поскольку такие права не могут возникнуть до вступления в силу изменений.

Правда, даже в те времена налоговики иногда делали правильные выводы: «операции по увеличению капитала за счет взносов участников предприятия не отражаются в доходах предприятия» (письмо ГУ ГФС в г. Киеве от 20.11.15 г.№ 17814/10/26-15-15-03-11).

Закон об ООО, вступивший в силу 17.06.18 г., кардинально изменил порядок увеличения УК ООО (ОДО). Если кратко, то порядок таков.

Общее собрание принимает решение об увеличении УК за счет дополнительных вкладов участников и/или третьих лиц. Этим решением, среди прочего, устанавливают общую сумму увеличения УК общества, коэффициент соотношения суммы увеличения к размеру доли каждого участника в УК, запланированный размер последнего, а также срок внесения дополнительных вкладов участниками общества, которые намерены реализовать свое преимущественное право на увеличение УК пропорционально своей доле в УК. Кроме того, решение может предусматривать срок внесения дополнительных вкладов третьими лицами и теми участниками, которые не реализуют упомянутое преимущественное право или отказались от реализации такого права (в пределах разницы между суммой увеличения УК и суммой внесенных участниками дополнительных вкладов).

В первом случае срок не должен превышать одного года со дня принятия решения о привлечении дополнительных вкладов, а во втором он может составлять не более шести месяцев по истечении срока внесения дополнительных вкладов участниками, которые намерены реализовать свое преимущественное право. Уставом или единогласным решением общего собрания, в котором участвовали все участники общества, могут устанавливаться иные сроки внесения дополнительных вкладов (ч. 1–7 ст. 18 Закона об ООО).

То есть участники вносят дополнительные вклады в УК в течение указанного срока (сроков). На данном этапе Закон об ООО не обязует общество осуществлять госрегистрацию решения об изменении УК. А ст. 16 Закона № 1576, которая этого требует, утратила силу в отношении ООО (ОДО). В свое время в письме Минюста от 07.06.18 г. № 6623/8.4.3/32-18 отмечалось, что с принятием решения об увеличении УК за счет дополнительных вкладов (до принятия решения об определении размера УК и размеров долей участников) происходит планирование увеличения УК, которое не влечет за собой госрегистрации изменений в сведения о юрлице, содержащиеся в ЕГР.

Более того, ч. 9 ст. 18 Закона об ООО обязует общее собрание участников в течение одного месяца с даты истечения срока внесения дополнительных вкладов принять решение об:

утверждении результатов внесения дополнительных вкладов участниками общества и/или третьими лицами;

утверждении размеров долей участников и их номинальной стоимости с учетом фактически внесенных ими дополнительных вкладов;

утверждении увеличенного размера УК общества.

Так вот, для госрегистрации изменения размера УК ч. 5 ст. 17 Закона от 15.05.03 г. № 755-ІV «О государственной регистрации юридических лиц, физических лиц – предпринимателей и общественных формирований» (далее – Закон № 755) обязует подать госрегистратору решение общего собрания (решение единственного участника) ООО об определении размера УК и размеров долей участников. То есть решение, упомянутое в ч. 9 ст. 18 Закона об ООО.

Стоит подчеркнуть, что этот шаг делается по истечении срока внесения дополнительных вкладов, а значит, после их фактического внесения в УК, а не до этого момента.

Соответственно, может сложиться вполне нормальная с точки зрения Закона об ООО ситуация, когда участники внесли дополнительные вклады в УК, но предельный срок их внесения, определенный решением общего собрания (уставом), еще не истек. Или же он истек, но длится месячный срок, отведенный общим собранием участников для принятия финального решения, протокол с которым будет подаваться госрегистратору.

Поэтому, если в ООО будет проводиться налоговая проверка во время продления одного из этих «промежуточных» сроков и контролеры обратят внимание на указанную операцию, следует объяснить им, что решение общего собрания об определении размера УК и размеров долей участников будет принято в соответствии с требованиями ч. 9 ст. 18 Закона об ООО и подано госрегистратору для госрегистрации изменений размера УК.

Если такое решение на тот момент уже принято, то, хотя законом не определен срок, в течение которого оно должно быть подано госрегистратору², с этим не следует медлить. Ведь в соответствии с ч. 1 ст. 10 Закона № 755 если документы и сведения, которые подлежат внесению в ЕГР, внесены в него, то они считаются достоверными и могут быть использованы в споре с третьим лицом. Это значит, что если для участников решение общего собрания об определении размера УК и размеров их долей вступает в силу с момента его принятия, то в отношениях с третьими лицами, в частности с налоговыми органами, такое решение будет иметь значение с момента его госрегистрации.

Вместе с тем, вероятна ситуация, когда увеличение УК произошло после вступления в силу Закона об ООО (17.06.18 г.), но до окончания годового переходного периода (17.06.19 г.), отведенного для приведения уставов ООО (ОДО) в соответствие с данным Законом. Напомним, что в течение этого переходного периода общества могли осуществлять свою деятельность на основании положений устава, который действовал на момент вступления в силу Закона об ООО, при условии что положения устава соответствовали действующему на тот момент законодательству, в частности Закону о хозтовариществах. А по вопросам, не урегулированным уставом, применялись нормы Закона об ООО. Соответствующая правовая позиция была озвучена в многочисленных судебных решениях Верховного Суда (например, в постановлениях от 30.07.19 г. в деле № 911/1394/18, от 14.08.19 г. в деле № 914/1631/18, от 11.09.19 г. по делу № 922/3010/18).

Так вот, если, допустим, в переходный период ООО не обновило свой учредительный документ в соответствии с положениями Закона об ООО и увеличило УК, руководствуясь уставом в редакции, которая на то время соответствовала Закону о хозобществах, то, учитывая примеры из судебной практики, приведенные в начале материала, в рамках данной процедуры предварительно (до фактического внесения средств) должна была состояться госрегистрация изменений в размере УК.

Вопрос в том, можно ли было реализовать этот сценарий, ведь с начала действия указанного выше переходного периода за изменения в устав уже отвечала ч. 4 ст. 17 Закона № 755, а за изменения в размере УК ООО – ч. 5 ст. 17 последнего. То есть по новым правилам для увеличения УК достаточно госрегистрации изменений о его размере, тогда как по старым это изменение обязательно было сопряжено с соответствующими изменениями в устав ООО. Ведь, в отличие от ч. 5 ст. 11 Закона об ООО, ст. 4, 51 Закона № 1576 обязывали общество отражать в уставе сведения о размере своего УК.

Получается, что согласно действующим в переходный период ч. 4, 5 ст. 17 Закона № 755, для обновления в ЕГР сведений о размере УК нужно было подать документы, предусмотренные ч. 5 ст. 17 Закона № 755, среди которых – решение об определении размера УК и размеров долей участников. Между тем, это решение, как мы выяснили ранее, является финальным в современной процедуре увеличения УК, и оно принимается после фактического внесения участниками средств в УК.

Таким образом, поскольку в переходный период в сфере госрегистрации уже действовали нормы, заточенные под реализацию современной процедуры увеличения УК ООО, можно прийти к выводу, что ООО не могло зарегистрировать решение об изменении размера УК по старым правилам. Соответственно, и безосновательны сомнения в том, что принятию решения об определении размера УК предшествует внесение средств в УК.

Еще одна принципиальная деталь – изменилось налоговое законодательство. Ведь споры, которые завершались победой налоговых органов, доначислявших ООО обязательства по налогу на прибыль, касались норм Закона о прибыли. А нынешний, гипотетический спор продолжался бы вокруг применения НК, положения которого уже давно содержат иной подход к определению объекта обложения налогом на прибыль, нежели упомянутый Закон.

Так вот, согласно пп. 134.1.1 Налогового кодекса (далее – НК) объектом налогообложения является прибыль с источником происхождения из Украины и за ее пределами, которую определяют путем корректировки (увеличения или уменьшения) финрезультата до налогообложения (прибыли или убытка), определенного в финотчетности предприятия в соответствии с НП(С)БУ или МСФО, на разницы, возникающие согласно положениям НК.

У получателя взносов в УК разниц по этой операции нет (письмо ГУ ГФС в Винницкой области от 12.01.17 г. № 37/10/02-32-12-03).

А вот у инвестора есть гипотетический риск: одна из разниц связана с безвозвратной финпомощью (конечно, если предприятие разницы из разд. ІІІ использует). В частности, плательщик налога на прибыль увеличивает финрезультат до налогообложения на сумму перечисленной безвозвратной финпомощи³ (безвозмездно предоставленных товаров, работ, услуг) лицам, которые не являются налогоплательщиками (кроме физических лиц), и налогоплательщикам, которые облагаются налогом по ставке 0% в соответствии с п. 44 подразд. 4 разд. XX НК (пп. 140.5.10 НК).

Иными словами, предприятие увеличивает финрезультат до налогообложения, если получатель безвозвратной финпомощи – ООО-единщик или ООО, применяющее нулевую ставку налога на прибыль, так как отвечает требованиям п. 44 подразд. 4 разд. XX НК.

Если же получатель безвозвратной финпомощи является плательщиком налога на прибыль, то предприятие, которое ее предоставляет, не обязано проводить корректировку финрезультата на эту разницу.

Если перевести это на рассматриваемую нами ситуацию, то налоговики могли бы «записать» в предоставители безвозвратной финпомощи участника, который внес деньги в УК своего ООО до госрегистрации изменений в устав (при условии, что это общество – единщик или плательщик налога на прибыль по нулевой ставке).

То есть, если бы такое случилось до вступления в силу Закона об ООО, занижением налога на прибыль рисковало бы именно юрлицо-участник, которое является плательщиком налога на прибыль, а не ООО, в УК которого сделан дополнительный вклад.

Допускаем, что такой риск сохранится и тогда, когда деньги внесены в УК ООО, но после того, как прошел месяц с даты окончания срока внесения дополнительных вкладов, решение об определении размера УК и размеров долей участников не утверждено и не зарегистрировано.

Поэтому в современной процедуре увеличения УК ООО фактическое внесение дополнительного вклада предшествует госрегистрации соответствующих изменений о размере УК, и поэтому переданные средства нельзя расценивать как предоставление безвозвратной финпомощи.

В таком случае важно, чтобы своевременно было принято окончательное решение, предусмотренное ч. 9 ст. 18 Закона об ООО, а также зарегистрировано увеличение УК, чтобы исключить даже намек на иную природу полученных средств. Особенно это актуально для плательщиков единого налога – получателей взносов, так как у них взносы в УК не увеличивают доход, облагаемый единым налогом (п. 292.11 НК). А вот если бы была безвозвратная финпомощь, то ее бы включали в налогооблагаемые доходы.

Обобщим: взнос в уставный капитал ООО до регистрации изменений его размера у госрегистратора – не рискованная ситуация, а нормальная процедура, поскольку сначала делается взнос, а затем – регистрация (согласно обновленному Закону об ООО и Закону № 755). То есть безвозвратной финпомощью такие взносы не считаются. Главное – чтобы протокол (решение) был оформлен должным образом.

Для устранения каких-либо рисков нужно, чтобы госрегистрация изменений в размере УК состоялась в месячный срок после окончания срока для внесения в него дополнительных вкладов.

________

¹ В понимании действующего тогда абз. 2 пп. 1.28.2 Закона от 28.12.94 г. № 334/94-ВР «О налогообложении прибыли предприятий» (утратил силу).

² Напомним, что ст. 7 Закона № 1576, которая для этого устанавливает трехдневный срок, также утратила силу в отношении ООО

³ Безвозвратной финансовой помощью из целью налогообложения признается, в частности, сумма средств, переданная налогоплательщику согласно договорам дарения, другим подобным договорам или без заключения таких договоров (абз. 3 пп. 14.1.257 НК).

Увеличение акционерного капитала Образец статей

Разрешенный к выпуску акционерный капитал Компании соответствует в отношении юридических вопросов его описанию, содержащемуся в каждом из Регистрационного заявления, Проспекта к моменту продажи и Проспекта.
Если после даты настоящего документа и в соответствии с положениями Раздела 6.6 ниже количество находящихся в обращении Обыкновенных акций увеличивается за счет капитализации, подлежащей оплате Обыкновенными акциями, или путем разделения Обыкновенных акций или другого подобного события, затем в дату вступления в силу такой капитализации акций, разделения или аналогичного события количество Обыкновенных акций, выпускаемых при исполнении каждого варранта, увеличивается пропорционально такому увеличению количества Обыкновенных акций в обращении.
Каждый Договор купли-продажи, за исключением случаев, когда Произошел досрочный расчет в соответствии с Разделом 5.9 настоящего документа, обязывает Держателя соответствующей Ценной бумаги приобрести, а Компанию продать в Дату исполнения Договора купли-продажи по цене, равной Объявленная сумма («Цена покупки»), количество вновь выпущенных Обыкновенных акций, равное Расчетной ставке, за исключением случаев, когда в Дату расчета по договору купли-продажи или до нее не произошло Событие расторжения, в отношении Ценной бумаги которого такой договор купли-продажи является частью.
За исключением случаев расторжения, Досрочный расчет или Фундаментальное изменение Досрочный расчет должен иметь место в соответствии с Разделом 5.05(b) в Дату расчета по договору купли-продажи после получения совокупной покупной цены, подлежащей уплате по всем непогашенным единицам в соответствии с в соответствии с Разделом 5.03 выше, Компания должна выпустить и сдать на хранение Агенту по договору купли-продажи в пользу Держателей находящихся в обращении долей один или несколько сертификатов, представляющих вновь выпущенные Обыкновенные акции, зарегистрированные на имя Агента по договору купли-продажи (или его кандидат) в качестве хранителя для Держателей (такие сертификаты на Обыкновенные акции вместе с любыми дивидендами или выплатами, для которых дата регистрации и дата выплаты таких дивидендов или выплат наступили после Даты расчета по договору купли-продажи, именуемые в дальнейшем как «Фонд для расчетов по договору купли-продажи»), на который Держатели имеют право по настоящему Соглашению. С учетом вышеизложенного, при передаче Сертификата Агенту по договору купли-продажи в Дату расчета по договору купли-продажи, Дату досрочного расчета или Дату досрочного расчета по фундаментальному изменению, в зависимости от обстоятельств, вместе с должным образом заполненными и оформленными инструкциями по расчету, Держатель такого Сертификата имеет право немедленно получить в обмен на него сертификат, отражающий то количество вновь выпущенных целых Обыкновенных акций, которое такой Держатель имеет право получить в соответствии с положениями настоящей Статьи 5 (после учета всех Паев, затем принадлежащих такому Держателю), вместе с денежными средствами вместо дробных акций, как это предусмотрено в Разделе 5.09.и любые дивиденды или распределения в отношении таких акций, составляющих часть Фонда расчетов по договору купли-продажи, но без каких-либо процентов на них, и переданный таким образом Сертификат должны быть немедленно аннулированы. Такие акции должны быть зарегистрированы на имя Владельца или уполномоченного им лица, как указано в инструкциях по расчету, предоставленных Владельцем Агенту по договору купли-продажи. Если какие-либо Обыкновенные акции, выпущенные в связи с Договором купли-продажи, должны быть зарегистрированы на имя Лица, отличного от Лица, на чье имя зарегистрирован Сертификат, подтверждающий такой Договор купли-продажи (но за исключением любого Депозитария или его номинального держателя), такие регистрация производится до тех пор, пока Лицо, запрашивающее такую регистрацию, не уплатит любые налоги на передачу и другие налоги (включая любые применимые гербовые сборы), требуемые в связи с такой регистрацией на имя, отличное от имени зарегистрированного Держателя Сертификата, подтверждающего такой Договор купли-продажи или установил к удовлетворению Компании, что такой налог либо был уплачен, либо не подлежит уплате.
Monsanto не должна и не должна разрешать какой-либо из своих Дочерних компаний и не должна предлагать (i) объявлять или выплачивать какие-либо дивиденды или производить другие распределения в отношении любого своего основного капитала, за исключением (A) объявление и выплата регулярных ежеквартальных дивидендов в денежной форме, не превышающих 0,03 доллара США на акцию Обыкновенных акций Monsanto, с обычной регистрацией и датами выплаты таких дивидендов в соответствии с прошлой практикой выплаты дивидендов и (B) для дивидендов дочерними компаниями, находящимися в полной собственности Monsanto, (ii) дробить, объединять или реклассифицировать любую часть своего капитала или выпускать, разрешать или предлагать выпуск любых других ценных бумаг в отношении, вместо или взамен акций своего капитала, за исключением любой такой сделки, совершенной дочерняя компания Monsanto, находящаяся в полной собственности, которая остается дочерней компанией, находящейся в полной собственности, после завершения такой сделки или (iii) выкупа, выкупа или иного приобретения любых акций своего основного капитала или любых ценных бумаг, конвертируемых в могут быть проданы в отношении любых акций ее акционерного капитала, за исключением периодической покупки Monsanto Обыкновенных акций Monsanto (и связанных с ними прав Monsanto) в ходе обычной деятельности в соответствии с прошлой практикой в связи с Планами вознаграждения сотрудников Monsanto.
Привилегированные акции Series Seed, выпущенные, проданные и доставленные в соответствии с условиями и за вознаграждение, изложенными в настоящем Соглашении, будут должным образом разрешены, законно выпущены, полностью оплачены и не подлежат налогообложению и не имеют ограничений по передача, за исключением ограничений на передачу в соответствии с настоящим Соглашением, применимыми законами штата и федеральными законами о ценных бумагах и залогами или обременениями, созданными или наложенными Покупателем. Частично на основании точности заявлений Покупателей в Разделе 3 настоящего Соглашения и при условии подачи документов в соответствии с Положением D Закона о ценных бумагах от 19 года.33 с поправками («Закон о ценных бумагах») и применимым законодательством штатов о ценных бумагах, предложением, продажей и выпуском серийных привилегированных акций, которые будут выпущены в соответствии с условиями настоящего Соглашения, и выпуском Обыкновенные акции, если таковые имеются, которые будут выпущены после их конвертации без дополнительного вознаграждения и в соответствии с Пересмотренным Уставом, будут выпущены в соответствии со всеми применимыми федеральными законами и законами штатов о ценных бумагах. Обыкновенные акции, выпускаемые после конвертации акций Серийных привилегированных акций, должным образом зарезервированы для выпуска, и после выпуска в соответствии с условиями Пересмотренного Устава будут должным образом разрешены, законно выпущены, полностью оплачены, не подлежат оценке и не имеют ограничений о передаче, за исключением ограничений на передачу по настоящему Соглашению, применимых федеральных законов и законов штата о ценных бумагах, залогов или обременений, созданных или наложенных Покупателем. Частично на основании заявлений Покупателей в Разделе 3 настоящего Соглашения и при условии подачи документов в соответствии с Положением D Закона о ценных бумагах и применимыми законами штата о ценных бумагах, Обыкновенные акции, выпускаемые после конвертации акций Серийных привилегированных акций, будут выпущены в соответствии со всеми применимыми федеральными законами и законами штатов о ценных бумагах.
В момент вступления в силу, в силу Слияния и без каких-либо действий со стороны Материнской компании, Компании или держателя любой из следующих ценных бумаг:
До наступления более ранней из (i) даты которого Первоначальный держатель варранта больше не владеет настоящим варрантом или какой-либо его частью, и (ii) третьей годовщиной с Даты выпуска, если Компания выпустит Обыкновенные акции (или права, или варранты, или другие ценные бумаги, реализуемые или конвертируемые в или обмениваемые (совместно , «конвертация») в Обыкновенные акции) (совместно именуемые «конвертируемые ценные бумаги») (кроме Разрешенных сделок (как определено ниже) или сделки, к которой применяется подраздел (А) настоящего Раздела 13) без рассмотрения или при вознаграждении за акцию (или при цене конвертации за акцию) менее 90% от Рыночной цены в последний торговый день, предшествующий дате соглашения о цене таких акций (или таких конвертируемых ценных бумаг), затем, в таком случае:
На сумму 25 000 долларов США («Цена покупки»), которые Компания подтверждает получение наличными, Компания настоящим выпускает Акции Подписчику, а Подписчик настоящим покупает Акции у Компании, подлежащие конфискации, на условиях, изложенных в настоящем Соглашении. Одновременно с исполнением Подписчиком настоящего Соглашения Компания, по своему усмотрению, вручает Подписчику сертификат, зарегистрированный на имя Подписчика, представляющий акции («Первоначальный сертификат»), или осуществляет такую доставку в бездокументарной форме.
Цена варранта и количество Акций, выпускаемых при исполнении настоящего ордера, или, если Акции являются привилегированными акциями, количество обыкновенных акций, выпускаемых при конвертации Акций, подлежат корректировке время от времени. время в порядке, указанном в Уставе Компании или Свидетельстве о регистрации, как если бы Акции были выпущены и находились в обращении на дату и на дату любой такой требуемой корректировки. Положения, изложенные в отношении Акций в Уставе Компании или Свидетельстве об учреждении (в зависимости от обстоятельств), касающиеся вышеизложенного, действующие на Дату выпуска, не могут быть изменены, изменены или отменены без предварительного письменного согласия Владельца, за исключением случаев, когда такое изменение, изменение или отказ влияет на права, связанные с Акциями, таким же образом, как такое изменение, изменение или отказ влияет на права, связанные со всеми другими акциями той же серии и класса, что и Акции, предоставленные Держателю.

AS 2305: Основные аналитические процедуры

Поправки: Внесенные в изменения и соответствующие распоряжения о разрешении SEC

Руководство по 2305: Практика аудита персонала № 8, № 12 и № 15

.01. использование аналитических процедур по существу в аудите.

Примечание: AS 2110, «Выявление и оценка рисков существенного искажения» , устанавливает требования в отношении проведения аналитических процедур в качестве процедуры оценки рисков при выявлении и оценке рисков существенного искажения.

Примечание: AS 2810, Оценка результатов аудита устанавливает требования в отношении выполнения аналитических процедур в рамках общего этапа проверки аудита.

.02 Аналитические процедуры являются важной частью процесса аудита и состоят из оценок финансовой информации, сделанных путем изучения правдоподобных взаимосвязей как между финансовыми, так и нефинансовыми данными. Аналитические процедуры варьируются от простых сравнений до использования сложных моделей, включающих множество взаимосвязей и элементов данных. Основная предпосылка, лежащая в основе применения аналитических процедур, заключается в том, что можно обоснованно ожидать существования и сохранения правдоподобных взаимосвязей между данными при отсутствии известных условий, свидетельствующих об обратном. Конкретные условия, которые могут вызвать изменения в этих отношениях, включают, например, определенные необычные операции или события, изменения в бухгалтерском учете, изменения в бизнесе, случайные колебания или искажения.

.03 Понимание финансовых взаимоотношений необходимо при планировании и оценке результатов аналитических процедур и, как правило, требует знания клиента и отрасли или отраслей, в которых работает клиент. Понимание целей аналитических процедур и ограничений этих процедур также важно.

.04 Аналитические процедуры используются в качестве проверки по существу для получения доказательной информации о конкретных утверждениях, связанных с остатками на счетах или классами транзакций. В некоторых случаях аналитические процедуры могут быть более эффективными или действенными, чем проверка деталей для достижения конкретных целей проверки по существу.

.05 Аналитические процедуры включают сравнение зарегистрированных сумм или соотношений, полученных на основе зарегистрированных сумм, с ожиданиями, разработанными аудитором. Аудитор формирует такие ожидания, выявляя и используя правдоподобные отношения, существование которых разумно ожидать на основе понимания аудитором клиента и отрасли, в которой работает клиент. Ниже приведены примеры источников информации для разработки ожиданий:

Финансовая информация за сопоставимые предыдущие периоды с учетом известных изменений
Ожидаемые результаты — например, бюджеты или прогнозы, включая экстраполяции промежуточных или годовых данных
Взаимосвязь между элементами финансовой информации за период
Информация об отрасли, в которой работает клиент — например, информация о валовой прибыли
Связь финансовой информации с соответствующей нефинансовой информацией

[. 06–.08] [Абзацы удалены.]

Аналитические процедуры, используемые в качестве проверки по существу

.09 Надежда аудитора на тесты по существу для достижения цели аудита, относящейся к конкретной предпосылке ¹ , может быть получена из проверок деталей, из аналитических процедур или из их комбинации. Решение о том, какую процедуру или процедуры использовать для достижения конкретной цели аудита, основано на суждении аудитора об ожидаемой результативности и эффективности имеющихся процедур. В отношении значительных рисков существенного искажения маловероятно, что аудиторских доказательств, полученных только в результате аналитических процедур по существу, будет достаточно. ( См. , пункт .11 AS 2301, Реакция аудитора на риски существенного искажения .)

.10 Аудитор рассматривает уровень уверенности, если таковой имеется, который он хочет получить от проверки по существу для конкретной цели аудита, и принимает решение. , среди прочего, какая процедура или комбинация процедур может обеспечить такой уровень уверенности. Для некоторых утверждений аналитические процедуры эффективны для обеспечения надлежащего уровня уверенности. Однако для других утверждений аналитические процедуры могут быть не такими эффективными или действенными, как проверки деталей, в обеспечении желаемого уровня уверенности. При разработке аналитических процедур по существу аудитор также должен оценить риск обхода контроля руководством. В рамках этого процесса аудитор должен оценить, могло ли такое отклонение позволить внести в финансовую отчетность корректировки, выходящие за рамки обычного процесса составления финансовой отчетности на конец периода. Такие корректировки могли привести к искусственным изменениям взаимосвязей в анализируемой финансовой отчетности, в результате чего аудитор сделал ошибочные выводы. По этой причине одни только аналитические процедуры по существу не подходят для выявления мошенничества.

.11 Ожидаемая эффективность и результативность аналитической процедуры выявления потенциальных искажений зависит, среди прочего, от ( a ) характера утверждения, ( b ) правдоподобия и предсказуемости взаимосвязи, ( c ) доступность и надежность данных, использованных для расчета ожидания, и ( d ) точность ожидания.

Характер утверждения

.12 Аналитические процедуры могут быть эффективными и действенными проверками утверждений, в которых потенциальные искажения не будут очевидны при изучении подробных доказательств или в которых подробные доказательства недоступны. Например, сравнение совокупной заработной платы с численностью персонала может указывать на несанкционированные платежи, которые могут быть не очевидны при проверке отдельных транзакций. Отличия от ожидаемых взаимосвязей могут также указывать на потенциальные упущения, когда независимые доказательства того, что отдельная операция должна быть зарегистрирована, могут быть недоступны.

Правдоподобие и предсказуемость взаимосвязи

.13 Аудитору важно понять причины, которые делают взаимосвязь правдоподобной, поскольку данные иногда кажутся связанными, хотя на самом деле это не так, что может привести аудитора к ошибочным выводам. Кроме того, наличие непредвиденных отношений может предоставить важные доказательства при надлежащем тщательном изучении.

.14 Поскольку от аналитических процедур требуется более высокий уровень уверенности, для формирования ожиданий требуются более предсказуемые отношения. Отношения в стабильной среде обычно более предсказуемы, чем отношения в динамичной или нестабильной среде. Отношения, включающие отчеты о прибылях и убытках, как правило, более предсказуемы, чем отношения, включающие только балансовые счета, поскольку счета отчетов о прибылях и убытках представляют операции за определенный период времени, тогда как балансовые счета представляют суммы на определенный момент времени. Взаимоотношения, связанные с операциями, на которые руководство распространяется по усмотрению руководства, иногда менее предсказуемы. Например, руководство может принять решение нести расходы на техническое обслуживание, а не заменять машины и оборудование, или оно может отсрочить расходы на рекламу.

Доступность и надежность данных

.15 Данные могут быть или не быть легкодоступными для разработки ожиданий для некоторых утверждений. Например, чтобы проверить утверждение о полноте, ожидаемые продажи для некоторых объектов могут быть получены на основе производственной статистики или квадратных футов торговой площади. Для других субъектов данные, имеющие отношение к утверждению о полноте продаж, могут быть недоступны, и может быть более эффективным или действенным использовать детали записей об отгрузке для проверки этого утверждения.

.16 Прежде чем использовать результаты, полученные в результате процедур анализа по существу, аудитор должен либо проверить дизайн и операционную эффективность средств контроля финансовой информации, используемых в процедурах анализа по существу, либо выполнить другие процедуры для подтверждения полноты и точности базовой информации. Аудитор получает уверенность от аналитических процедур, основанных на соответствии зарегистрированных сумм ожиданиям, полученным на основе данных, полученных из других источников. Надежность данных, используемых для разработки ожиданий, должна соответствовать желаемому уровню уверенности аналитической процедуры. Аудитор должен оценить надежность данных, принимая во внимание источник данных и условия, при которых они были собраны, а также другие знания, которые аудитор может иметь о данных. Следующие факторы влияют на рассмотрение аудитором надежности данных для достижения целей аудита:

Были ли данные получены из независимых источников вне организации или из источников внутри организации
Были ли источники внутри организации независимыми от тех, кто несет ответственность за аудируемую сумму
Были ли данные получены в рамках надежной системы с адекватным контролем
Были ли данные подвергнуты аудиторской проверке в текущем или предыдущем году
Были ли ожидания разработаны с использованием данных из различных источников

Точность ожидания

.17 Ожидание должно быть достаточно точным, чтобы обеспечить желаемый уровень уверенности в том, что различия, которые могут быть потенциальными существенными искажениями, по отдельности или в совокупности с другими искажениями, будут выявлены для расследования аудитором ( см. пункт .20). По мере уточнения ожиданий диапазон ожидаемых различий сужается и, соответственно, возрастает вероятность того, что существенные отличия от ожиданий связаны с искажениями. Точность ожидания зависит, среди прочего, от выявления и рассмотрения аудитором факторов, которые существенно влияют на проверяемую сумму, и уровня детализации данных, используемых для формирования ожидания.

.18 Многие факторы могут влиять на финансовые отношения. Например, на продажи влияют цены, объем и ассортимент продукции. На каждый из них, в свою очередь, может влиять ряд факторов, и компенсирующие факторы могут скрывать искажения. Как правило, требуется более эффективная идентификация факторов, которые существенно влияют на взаимосвязь, поскольку желаемый уровень уверенности аналитических процедур возрастает.

.19 Ожидания, разработанные на детальном уровне, как правило, имеют больше шансов обнаружить искажение определенной суммы, чем широкие сравнения. Ежемесячные суммы, как правило, более эффективны, чем годовые, а сравнения по местоположению или направлению деятельности обычно более эффективны, чем сравнения в масштабах всей компании. Подходящий уровень детализации будет зависеть от характера клиента, его размера и сложности. Как правило, риск того, что существенные искажения могут быть скрыты компенсирующими факторами, возрастает по мере того, как операции клиента становятся более сложными и диверсифицированными. Дезагрегация помогает снизить этот риск.

Исследование и оценка существенных расхождений

.20 При планировании аналитических процедур в качестве проверки по существу аудитор должен учитывать величину расхождения с ожидаемым, которая может быть принята без дальнейшего расследования. На это соображение в первую очередь влияет существенность, и оно должно соответствовать уровню уверенности, ожидаемому от процедур. Определение этой суммы включает в себя рассмотрение возможности того, что комбинация искажений в конкретных остатках на счетах, или классе операций, или других остатках или классах может составить неприемлемую сумму.

.21 Аудитор должен оценить существенные неожиданные различия. В этом отношении аудитору может помочь пересмотр методов и факторов, использованных при разработке ожиданий и запросов руководства. Однако ответы руководства, как правило, должны подтверждаться другими доказательствами. В тех случаях, когда невозможно получить объяснение различия, аудитор должен получить достаточные доказательства утверждения, выполнив другие аудиторские процедуры, чтобы убедиться в том, что различие является искажением. При разработке таких других процедур аудитор должен учитывать, что необъяснимые различия могут указывать на повышенный риск существенного искажения. ( См. AS 2810.)

Документация по аналитическим процедурам по существу

.22 Если аналитическая процедура используется в качестве основного теста по существу значимой предпосылки финансовой отчетности, аудитор должен документировать все следующее:

Ожидание
Результаты сравнения ожидания с зарегистрированными суммами или отношениями, полученными из зарегистрированных сумм
Любые дополнительные аудиторские процедуры, выполненные в связи со значительными непредвиденными различиями, возникающими в результате аналитической процедуры и результатов таких дополнительных процедур ):
¹ Утверждения представляют собой представления руководства, которые воплощены в компонентах финансовой отчетности.